Что такое оценочное значение в бухгалтерском учете
Оценочные обязательства предприятия
Отражение оценочных обязательств в бухучете является обязательным. Чаще всего бухгалтерами фиксируется резерв по оплате отпускных. Но это не единственный случай, когда нужно учитывать рассматриваемые обязательства. Фиксируются они только в отчетности. В налоговой декларации резервы фигурировать не будут.
Вопрос: Как отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности оценочные обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством Российской Федерации?
Согласно учетной политике организации формирование оценочного обязательства на оплату отпусков работникам производится ежемесячно в последний день каждого месяца на основании данных о среднем заработке и количестве дней отпуска по каждому работнику.
Управленческие расходы в качестве условно-постоянных признаются в себестоимости продаж в периоде их принятия к учету.
В налоговом учете организация не создает резерв на предстоящую оплату отпусков.
Посмотреть ответ
Что собой представляет оценочное обязательство?
Оценочные обязательства (ОО) – это имеющееся обязательство предприятия, которое отличается неопределённой суммой или сроком осуществления. При его наличии необходимо создать резерв.
Если показатель не будет фигурировать в отчётности, это приведёт к завышению чистой прибыли. По этой причине бухгалтерская отчётность не даст объективных сведений о положении предприятия. Все это может привести к негативным последствиям: увеличение дивидендов и ухудшение финансового состояния организации.
Оценочные обязательства существенно отличается от прочих резервов. Рассмотрим примеры:
При фиксировании ОО часто возникают затруднения. Для предупреждения ошибки важно отличать оценочное обязательство от других видов резервов.
Возникновение оценочных обязательств
Оценочные обязательства могут появиться вследствие следующих факторов:
Оценочные обязательства указываются в учете только при наличии условий:
Для формирования резерва должны присутствовать все перечисленные условия. Если одно из них не выполняется, признается условное обязательство. Данный показатель не нужно фиксировать в учете. Он прописывается в пояснениях к отчету.
Учет оценочных обязательств
Оценочные обязательства фиксируются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Отражаться сумма может как в перечне конкретных расходов (к примеру, траты на ремонт по гарантии»), так и в списке прочих расходов.
Проводки начисления ОО будут выглядеть следующим образом:
Погашение обязательств будет отражено следующим образом:
Выбранные счета определяются проведенной операцией.
Пример
Предприятие участвует в судебных тяжбах. Ожидается, что ему придется выплачивать 80 000 рублей. Отражено это будет следующим образом:
Было получено решение суда. Расчеты предприятия не оправдались. Организации нужно будет выплатить 100 000 рублей. Операцию можно отразить следующим образом:
Все указываемые проводки должны быть подтверждены первичной документацией. Из учета можно ясно понять, какие именно операции были осуществлены.
Нужно ли отражать оценочные обязательства в налоговом учете?
Отсутствие сведений об ОО в налоговом учете – это не ошибка. Резервы можно не указывать, так как они не влияют на размер начисляемых налогов. Данная информация не потребуется налоговым органам. Зато она пригодится банковским учреждениям, к которым обращается предприятие, или его инвесторам.
Резюме
Оценочные обязательства предполагают создание резерва. Обязательства, чтобы они были признаны оценочными, должны соответствовать ряду условий. Главные признаки – невозможность определить точные суммы начислений и сроки их погашения. Обязательства должны быть неотвратимыми. К примеру, они появляются на основании договоров с сотрудниками. Если обязательство не отвечает установленным требованиям, то учитывается оно в другом порядке. ОО фиксируются только в бухучете. Указывать их в налоговой декларации не нужно, так как предполагаемые расходы на размер налогов не влияют. Их появление в учете является обязательным.
Что такое оценочное значение в бухгалтерском учете
2. Виды оценочных значений в бухгалтерском учете
2.1. Термин «оценочные значения» означает исчисленные руководством экономического субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к экономическому субъекту, оценок.
2.2. К оценочным значениям относятся резервы, фонды, регулирующие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых определяется правилами бухгалтерского учета. Перечень возможных оценочных значений приведен в приложении к настоящему правилу (стандарту).
2.3. Ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности несет руководитель экономического субъекта.
2.4. В зависимости от техники расчета оценочные значения могут быть простыми и сложными.
Например, фонды накопления определяются на основе фиксированного процента к полученной прибыли или арендная плата, включаемая в издержки отчетного периода, определяется в сумме, указанной в договоре.
2.5. В зависимости от времени расчета оценочные значения могут быть текущими и отчетными.
2.5.1. Текущие оценочные значения относятся к бухгалтерскому учету и отражаются на счетах бухгалтерского учета с периодичностью, с которой ведутся регистры бухгалтерского учета, например начисление резерва на ремонт основных средств.
2.5.2. Отчетные оценочные значения отражаются только при составлении бухгалтерской отчетности и до окончания года не проводятся, например начисление резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
2.6. Методы расчета оценочных значений должны найти отражение как элемент учетной политики.
2.7. Оценочные значения часто делаются в состоянии неопределенности относительно происшедших и возможных событий и опираются на мнение рассчитывающих их экономических субъектов. Поэтому использование оценочных значений в бухгалтерской отчетности увеличивает риск возникновения в ней существенных искажений.
Приложение 2. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)
Приложение N 2
к приказу Минфина РФ
от 6 октября 2008 г. N 106н
Положение
по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений»
(ПБУ 21/2008)
С изменениями и дополнениями от:
ГАРАНТ:
С 19 июля 2017 г. настоящее Положение признано федеральным стандартом бухгалтерского учета
См. комментарии к настоящему Положению
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 25 октября 2010 г. N 132н в пункт 1 настоящего приложения внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2011 г.
2. Для целей настоящего Положения изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.
3. Оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.
Изменение способа оценки активов и обязательств не является изменением оценочного значения.
Если какое-то изменение в данных бухгалтерского учета не поддается однозначной классификации в качестве изменения учетной политики или изменения оценочного значения, то для целей бухгалтерской отчетности оно признается изменением оценочного значения.
4. Изменение оценочного значения, за исключением изменения, указанного в пункте 5 настоящего Положения, подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно):
периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода;
периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов.
5. Изменение оценочного значения, непосредственно влияющее на величину капитала организации, подлежит признанию путем корректировки соответствующих статей капитала в бухгалтерской отчетности за период, в котором произошло изменение.
6. В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация должна раскрывать следующую информацию об изменении оценочного значения:
— содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период;
— содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить влияние изменения на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды невозможно. Факт невозможности такой оценки также подлежит раскрытию.
Годовой отчет: учет оценочного обязательства
Как бы ни была компания уверена в своей правоте, итог судебного спора с налоговой инспекцией непредсказуем. Да и процесс судебного производства – механизм достаточно времязатратный. У многих компаний, начавших судиться в прошлом году, судебные тяжбы еще не завершены. В случае поражения придется выплачивать штрафы и пени. Точный размер санкций, опять же, пока не известен. Для иллюстрации столь незавидной перспективы Минфин России советует отражать в бухотчетности за 2016 год оценочное обязательство – обязательство с неопределенной величиной или сроком исполнения. Кстати, в прошлогодних рекомендациях речь шла о гораздо более приятном предмете оценочного обязательства – премиальных по итогам года.
Обязательство, которое организации придется погашать, но неизвестно в какой срок и в каком размере, признается оценочным обязательством (п. 4 ПБУ 8/2010). Поэтому на отчетную дату величину оценочного обязательства определяют приблизительно и отражают путем создания резерва на счете 96 «Резервы предстоящих расходов».
Согласно ПБУ 8/2010 оценочное обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения может возникнуть и из судебных решений.
Так, при участии организации в судебном споре, по итогам которого вероятна выплата штрафа, пени, неустойки за нарушение налогового законодательства, в бухгалтерском учете признается соответствующая сумма оценочного обязательства.
Величину признанного оценочного обязательства относят на тот вид расходов, на который относится сумма соответствующего налога (п. 8 ПБУ 8/2010). Например, если оценочное обязательство признано в связи с нарушением порядка уплаты налога на прибыль, его нужно отнести в дебет счета 99 «Прибыли и убытки». На этом финансисты акцентировали внимание в своих рекомендациях аудиторским организациям по проведению аудита годовой отчетности за 2016 год (приложение к письму от 28.12.2016 № 07-04-09/78875).
Собственно говоря, этими выводами авторы рекомендаций и исчерпали «оценочную» тему. Мы же расскажем о правилах отражения «неопределенных» обязательств более подробно.
Бухгалтерский баланс: строка 1430
Заполнять строку 1430 бухгалтерского баланса нужно в соответствии с ПБУ 8/2010 (утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н). Оценочное обязательство долгосрочного характера может возникнуть:
Для признания оценочного обязательства в бухгалтерском учете необходимо одновременное соблюдение условий, которые установлены пунктом 5 ПБУ 8/2010:
Примеры оценочных обязательств:
Не могут быть признаны оценочными обязательствами ни при каких обстоятельствах, к примеру (п. 12 ПБУ 8/2010):
Оценочные обязательства отражаются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета расходов по обычным видам деятельности или прочих расходов.
В учете бухгалтер сделает проводки:
Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 96 — сумма оценочного обязательства включена в расходы по обычным видам деятельности;
Дебет 91-2 Кредит 96 — сумма оценочного обязательства включена в прочие расходы.
Кроме того, ПБУ 8/2010 предусматривает возможность отнесения оценочных обязательств на стоимость активов. В частности, речь может идти о включении в первоначальную стоимость основного средства неизбежных затрат на восстановление окружающей среды после его вывода из эксплуатации. Подобные обязательства возникают в связи с добычей полезных ископаемых. При этом делается запись:
Дебет 08 Кредит 96 — оценочное обязательство включено в состав капитальных вложений.
Игнорирование норм ПБУ 8/2010 может повлечь несвоевременное или неправильное отражение хозяйственных операций на счетах бухучета и в отчетности, что является грубым нарушением правил учета доходов и расходов. Так что пренебрежение к данному ПБУ чревато штрафом по статье 120 Налогового кодекса РФ. Кроме того, отчетность, составленная без учета этого ПБУ, является искаженной и не позволяет пользователям сделать объективные выводы о положении дел в компании.
Правда, ПБУ 6/01 не содержит прямой нормы в поддержку такого подхода. Поэтому пока он не получил широкого распространения. А вот в стоимость поисковых активов подобные затраты включают в обязательном порядке (п. 13 ПБУ 24/2011).
Оценочное обязательство признается в бухучете в размере, который определяет достоверную денежную оценку расходов, которые необходимо понести в связи с исполнением этого обязательства (п. 17 ПБУ 8/2010).
Рассчитать величину оценочного обязательства для отражения в бухучете непросто, ведь его размер изначально может быть неопределенным. Поэтому в ПБУ 8/2010 введено такое понятие, как достоверная денежная оценка расходов на отчетную дату. Это сумма, необходимая или для исполнения (погашения) обязательства или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату. Такое мнение финансовое ведомство выразило в письме от 19.02.2016 № 07-01-09/9317.
Если нужно выбрать из нескольких значений, то в качестве оценки принимают средневзвешенную величину, рассчитанную как среднее из произведений каждого значения на его вероятность.
Если нужно выбрать из интервала значений, вероятности которых равны, то в качестве оценки принимают среднеарифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала.
Расчет достоверной денежной оценки расходов усложняется, если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты. Оценивать размер такого обязательства необходимо путем дисконтирования его величины (приведенной стоимости). Аналогично можно считать оценочные обязательства с меньшим сроком погашения, если это допускается «бухгалтерской» учетной политикой.
Оценочное обязательство долгосрочного характера принимается к учету не в сумме его оценки, а по дисконтированной (то есть пониженной) стоимости. Величину созданного под такое обязательство резерва предстоящих расходов наращивают до этой оценки по мере приближения срока исполнения обязательства (п. 20 ПБУ 8/2010).
Как вести учет подобных операций, покажет другой пример.
Отметим, что в примере применено дисконтирование с шагом в один год. Компания может выбрать другой шаг – например, в один месяц. Тогда приведенную стоимость придется наращивать ежемесячно. Приемлемый для вас порядок закрепите в учетной политике. По строке 1430 отражаются суммы оценочных обязательств (по дисконтированной стоимости), предполагаемый срок исполнения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты.
Что касается резерва на оплату отпусков, то он относится к краткосрочным оценочным обязательствам, поскольку отпуск должен предоставляться работникам ежегодно, соответственно выплачиваются и отпускные. Это оценочное обязательство отражают по строке 1540 баланса.
Премия по итогам года
Во многих организациях работников премируют по итогам работы за год. Для этого нужно подвести итоги работы за год, а начисляют и выплачивают премию обычно в начале следующего года. Годовая отчетность также подготавливается после окончания отчетного года, и на момент ее составления уже точно известно, будет ли премия и в каком размере. У бухгалтера нередко возникает вопрос, нужно ли отражать эту премию в отчетности за год, по итогам которого она выплачивается.
В Рекомендациях аудиторам для применения при проведении проверок годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2015 год (приложение к письму Минфина России от 22.01.2016 № 07-04-09/2355) отмечено, что в случае, когда в организации установлена система премирования работников, предусматривающая выплату премии в следующих за отчетным периодах при достижении соответствующих показателей (условий) в отчетном году, организация на основе оценки вероятности достижения таких показателей (условий) в отчетном году признает оценочное обязательство (ПБУ 8/2010).
При определении величины оценочного обязательства бухгалтер должен проанализировать:
Основаниями для определения его величины служат, как правило, локальные нормативные акты организации, коллективные и трудовые соглашения, данные, предоставляемые отделами оплаты труда и заработной платы, и другие документы.
Это трудовые договоры, содержащие условия о премировании, коллективный договор, устанавливающий порядок премирования, положение о премировании сотрудников, служебные записки руководителей подразделений и отделов, приказы директора.
Обратите внимание, что статья 255 Налогового кодекса РФ не устанавливает, что в трудовом договоре должен быть детально прописан механизм расчета и выплаты премии. Договор может предусматривать только возможность выплаты премии, а порядок ее выплаты может вытекать из других документов – коллективного договора, положения о премировании, приказов (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.03.2011 № 09АП-3696/2011-АК).
Оценочное обязательство должно быть признано в момент, когда по профессиональному суждению бухгалтера соблюдены условия для его признания.
Отметим, что оценочное обязательство отражается на счете учета резервов предстоящих расходов (п. 8 ПБУ 8/2010). Величина в зависимости от характера оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности, на прочие расходы или включается в стоимость актива.
Значит, если в текущем году будет выплачиваться премия по итогам работы за прошлый год, по состоянию на 31 декабря предыдущего года нужно сделать одну из проводок:
Дебет 20 (25,26) Кредит 96 — признано обязательство по выплате премии работникам по итогам прошлого года.
На момент выплаты премии нужно сделать проводку:
Дебет 96 Кредит 70 — выплачена премия по итогам работы за прошлый год.
Сергей Бондарев, налоговый консультант
электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ
Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
Свежий выпуск издания доступен подписчикам бератора бесплатно.
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
«Изменения оценочных значений»
1. Настоящее Положение устанавливает правила признания и раскрытия в бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений) (далее — организации), информации об изменениях оценочных значений.
2. Для целей настоящего Положения изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.
3. Оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.
Изменение способа оценки активов и обязательств не является изменением оценочного значения.
Если какое-то изменение в данных бухгалтерского учета не поддается однозначной классификации в качестве изменения учетной политики или изменения оценочного значения, то для целей бухгалтерской отчетности оно признается изменением оценочного значения.
4. Изменение оценочного значения, за исключением изменения, указанного в пункте 5 настоящего Положения, подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно):
5. Изменение оценочного значения, непосредственно влияющее на величину капитала организации, подлежит признанию путем корректировки соответствующих статей капитала в бухгалтерской отчетности за период, в котором произошло изменение.
6. В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация должна раскрывать следующую информацию об изменении оценочного значения:
Факт невозможности такой оценки также подлежит раскрытию.