Что такое сплошная проверка учетных документов
Порядок проверки первичных бухгалтерских документов
Автор: Екатерина Соловьева Бухгалтер-консультант
Порядок проверки первичных бухгалтерских документов
Автор: Екатерина Соловьева
Бухгалтер-консультант
В основе любой бухгалтерской операции лежит определенный документ либо их набор. От достоверности этих самых документов зависит качество учета в целом. Рассмотрим, как нужно производить прием и проверку первичных бухгалтерских документов, чтобы избежать ошибок.
Что такое первичные документы и как с ними работать
Любая хозяйственная операция должна быть подтверждена соответствующими бумагами. Это и есть первичные документы. При их отсутствии или искажении законодательство запрещает отражать данные в бухучете.
Существует множество видов первички, но их можно разделить на две группы:
Проверка бухгалтерских документов начинается еще до их поступления в финансовую службу. Практически любой вид первички заверяет своей подписью руководитель того или иного подразделения. Перед подписанием они проверяют форму в рамках своих профессиональных компетенций. Ведь именно лицо, подписавшее документ, отвечает за его соответствие фактическому положению дел (п. 3 ст. 9 закона № 402-ФЗ).
Но более подробная проверка документации производится уже при ее поступлении в бухгалтерию.
Сначала первичка проходит контроль по существу. Данный метод проверки по сути повторяет те действия, которые производят линейные руководители перед подписанием. Повторный предварительный контроль необходим, потому что большинство документов составляются сотрудниками, не обладающими знаниями в области бухучета.
На этом этапе проверяется соответствие операции законодательству, внутренним регламентам компании и ее экономическая целесообразность. Если установлены нарушения, то делать записи в учете на основании такого документа нельзя.
Главный бухгалтер в этом случае должен сообщить о сомнительной операции руководителю организации. Если же директор настаивает на проведении данного документа, то ему необходимо дать об этом письменное указание. Только после этого с главбуха снимается ответственность за последствия отражения в учете и отчетности спорной операции.
Если по сути операции вопросов нет, то производится проверка документа по форме. Для видов первички, форматы которых регламентированы, проверяется точное соответствие утвержденным бланкам. Если же документ разработан в самой компании, то нужно проверить наличие в нем обязательных реквизитов, предусмотренных ст. 9 закона № 402-ФЗ.
Арифметическая проверка производится непосредственно перед принятием документов к учету. Однородные виды первички группируются и заносятся в учетные регистры. При этом нужно проверить итоги как по отдельному бланку, так и по операции в целом, если она основана на нескольких документах.
Но проверочные мероприятия на этом не заканчиваются. Уже после принятия к учету первичная документация подвергается последующему контролю. Его могут осуществлять как работники самой компании, так и внешние проверяющие: сотрудники налоговой инспекции, аудиторы и т.п.
Срок проверки обычно охватывает период до 3 лет, т.к. именно в этих пределах налоговики или контрагенты могут предъявить претензии к компании.
Ошибки в первичке и их исправление
Какие бы способы проверки не применялись, порядок исправления ошибок в документах зависит от вида выявленного нарушения.
Если операция не соответствует закону или невыгодна экономически, и руководитель принял решение ее отменить, то такой документ просто изымается.
Если найдена арифметическая или иная техническая ошибка, то ее можно исправить, заверив корректировку подписями лиц, составивших документ (п. 7 ст. 9 закона № 402-ФЗ).
Но важно помнить, что для отдельных видов первички исправления не допускаются. В первую очередь это относится к кассовым и банковским документам. При обнаружении в них ошибок необходимо заменить неверный документ на новый. Впрочем, закон не запрещает поступать таким образом и в отношении других видов первички.
В любом случае нельзя для исправления использовать подчистку, корректор, ластик и другие подобные методы.
Если ошибочный документ связан с двухсторонними расчетами (например, накладная), то после исправления нужно обязательно выслать его правильную версию и контрагенту.
Если документ с искажениями уже был принят к учету, то следует внести изменения и в проводки. Здесь возможны два варианта:
Если же искажения первички выявили с большим опозданием, то может потребоваться и внесение изменений в отчетность. Здесь все зависит от существенности ошибки, а также того, был ли уже отчет утвержден собственниками. Порядок корректировки бухгалтерских отчетов подробно регламентирован в ПБУ 22/2010.
Кто отвечает за неверно заполненные документы
Хотя первичные документы подписывают и рядовые сотрудники, совершающие операцию, на практике за любые ошибки обычно наказывают директора. Незнание им нюансов бухгалтерии или других областей законодательства в данном случае значения не имеет, т.к. за организацию учета в компании в целом отвечает ее руководитель.
Случаи, когда за ошибки в документах наказывают главбуха, а тем более — рядовых сотрудников, встречаются нечасто. Такое может быть, если речь идет о доказанных умышленных действиях, например — сокрытии хищений.
Как избежать ошибок при заполнении первички
Чтобы составить первичный документ и верно отразить его в учете, нужно знать множество нюансов. И на каждом этапе обработки документации могут появиться ошибки.
В компании 1С-WiseAdvice вся первичка проходит строгую проверку на соответствие законодательству. Поэтому претензии инспекторов, касающиеся формальных признаков, практически исключены.
Уникальная технология обработки документов «Процессинг» позволяет контролировать их корректность и своевременность оформления в режиме онлайн. По любому документу можно проследить историю его формирования, корректировок и отражения в учете.
Все это позволяет свести к минимуму вероятность ошибок при работе с первичкой.
Вывод
Первичная документация — это основа бухучета. От ее достоверности и соблюдения правил обработки зависит достоверность финансовых показателей компании.
Внутренний аудит бухгалтерского учета: как и зачем проводить в компании
Самый простой способ упорядочить бухгалтерскую документацию и исключить в ней ошибки — провести внутренний бухгалтерский аудит. Такая проверка защитит компанию от возможных штрафов и проблем с налоговыми проверками. Поможет оптимизировать бухучет и документооборот, и упростит отношения с банками и контрагентами.
Из статьи вы узнаете, когда нужен внутренний аудит бухгалтерского учета, как он проводится и что получает компания в результате такой проверки.
Что собой представляет бухгалтерский аудит
В отличие от обязательного внешнего аудита, внутренний аудит бухгалтерии компания может провести, когда ей это необходимо. Например, когда меняется главный бухгалтер, руководство или партнеры. Либо по запросу руководства, когда нужно снизить налоговые риски, подтвердить экономическую состоятельность перед партнерами или проверить компетентность работников бухгалтерии.
Такую проверку обычно проводит штатный внутренний аудитор из специального подразделения компании. В зависимости от целей аудита и запросов руководства, специалист может проверить всю бухгалтерскую документацию либо определенные документы за отчетный период.
В ходе процедуры обычно смотрят:
Проверяющий может проанализировать как весь бухгалтерский учет, так и отдельные его участки. Например, провести внутренний аудит расчетов, внутренний аудит оплаты труда, дебиторской задолженности, основных средств и пр. В рамках общей проверки финансово-хозяйственной деятельности проводится внутренний аудит налоговых обязательств. При этом обязательно учитывается правовой статус компании, последовательность применения учетной политики (далее — УП) и период деятельности.
Во время бухгалтерского аудита анализируется:
В задачи внутреннего аудитора входит не только обнаружить нарушения и недочеты в отчетности. Но и оценить уровень постановки системы бухгалтерского учета, профессионализм сотрудников, а также выявить финансовые резервы для развития компании.
По результатам проверки внутренний аудитор предоставляет высшему руководству компании заключение о проведенном анализе, выявленных нарушениях и дает рекомендации, как исправить ошибки и восстановить бухучет.
Как провести внутренний аудит бухгалтерии
Существует 3 основных способа проведения бухгалтерского аудита: сплошной, выборочный и комбинированный. Методику проверки аудитор выбирает самостоятельно согласно целям и конкретной ситуации.
Служба внутреннего аудита может разработать свою методику проведения аудита, чек-листы, тесты и схемы анализа, а также рекомендации по устранению недочетов.
Вот так может выглядеть тест проверки надежности системы бухучета в компании:
Внутренний аудит бухгалтерии на предприятии — пример теста для оценки надежности системы бухучета.
3 этапа проведения внутреннего аудита бухучета
Независимо от выбранной методики, внутренний бухгалтерский аудит проводится в 3 этапа: подготовка, сбор доказательств и анализ данных, заключение.
Что происходит на каждом этапе:
В результате подготовки должны быть документально оформлены и подписаны высшим руководством общий план аудита и программа процедур. Вот так может выглядеть план внутреннего аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности в организации.
Примерный план аудита финансовой и бухгалтерской отчетности учреждения
Можно скачать образец полного плана аудита в бухгалтерии, чтобы понять, какие процедуры и в какой последовательности проводятся.
Если с документацией все в порядке, аудитор должен предоставить руководству, так называемое, немодифицированное заключение. В нем могут быть небольшие замечания по улучшению работы бухгалтерии и службы внутреннего контроля.
Модифицированное заключение пишется, если в отчетности есть искажения, недостоверные данные или хозяйственная деятельность ведется с нарушениями. В таком отчете аудитор дает рекомендации, как «оздоровить» бухгалтерию и защитить компанию от проблем с налоговой.
Что дает бухгалтерский аудит компании
Не всегда ошибки в финансовой отчетности указывают на непрофессионализм или непорядочность работников компании. Иногда они выявляют неточности в работе системы внутреннего контроля. И как раз задача аудитора — посмотреть «свежим» взглядом на отчетную документацию, найти в ней все несоответствия. И помочь руководству компании наладить работу в СВК и бухгалтерии.
Какие ошибки может выявить внутренний аудитор во время проверки:
Если такие нарушения выявит налоговая во время проверки — компании грозят серьезные штрафы. Поэтому регулярное проведение внутреннего аудита бухгалтерского учета позволит наладить корректный документооборот на предприятии, вовремя исправить недочеты в бухгалтерском, финансовом учете и избежать санкций от контролирующих органов. При этом руководство будет постоянно видеть реальное положение дел в компании. И, пользуясь рекомендациями внутреннего аудитора, сможет принимать взвешенные управленческие решения по снижению бухгалтерских рисков и развитию бизнеса.
ТЕМА 5. АУДИТОРСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ
Цель
Целью изучения данной темы является раскрытие содержания аудиторских процедур.
Основные задачи:
Оглавление
5.1. Аудиторская выборка
Единые требования к выборочным проверкам в аудите, а также к методам отбора элементов, подлежащих проверке с целью сбора аудиторских доказательств, установлены Федеральным правилом (стандартом) № 16 «Аудиторская выборка».
Основной причиной обращения к выборочному контролю при проведении аудита является высокая трудоемкость контрольных процедур. Принцип выборочной проверки предусматривается уже при планировании аудита.
Однако в ходе аудита могут использоваться и сплошные проверки, которые проводятся, как правило, для наиболее важных объектов.
Характеристика аудиторской выборки
Аудиторской выборке как категории может быть дано два определения:
Аудиторская выборка — способ проведения аудиторской проверки не сплошным порядком, а выборочно.
Аудиторская выборка — перечень определенным образом отобранных элементов проверяемой совокупности с целью их изучения и формирования вывода о всей проверяемой совокупности.
При аудиторской выборке используются следующие понятия:
генеральная совокупность — полный набор данных, из которых производится выборка;
стратификация — процесс деления генеральной совокупности на подгруппы, каждая из которых отличается от другой сходными характеристиками входящих в нее единиц;
элементы выборки — отдельные единицы информации, составляющие генеральную совокупность;
ошибка выборки — выявленные и прогнозируемые искажения данных проверяемой совокупности;
ожидаемый уровень ошибки — ожидаемое значение отклонения или ожидаемый уровень ошибки генеральной совокупности;
допустимый уровень ошибки — максимальный уровень ошибки (при проверке по существу) или максимальное значение отклонения (для проверки на соответствие), которые аудитор готов принять в отношении генеральной совокупности и при этом считать, что цель аудита достигнута;
уровень существенности — относительное значение максимально возможной ошибки выборки;
экстраполяция — использование результатов выборочного исследования (уровень ошибки, завышение или занижение значения показателя и т. д.) применительно ко всей генеральной совокупности;
точность — степень соответствия характеристик выборочной и генеральной совокупности при заданном уровне риска;
риск выборочного исследования — вероятность того, что заключение, сделанное аудитором по результатам выборочной проверки, отличается от заключения, которое он сделал бы по результатам аналогичной сплошной проверки.
На основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудитору следует определить способ проведения проверки. Сплошная аудиторская проверка всех хозяйственных операций крупного предприятия фактически невозможна и экономически нецелесообразна. Поэтому выборочное исследование, позволяющее распространить результаты проверки части совокупности на весь ее объем, — неизбежный прием аудита. Аудиторская выборка должна строиться после определенной диагностики, позволяющей концентрировать внимание на необычных и вызывающих сомнение явлениях, содержащих возможные ошибки или злоупотребления и требующих детальной проверки. Следовательно, аудиторская выборка должна быть дифференцированной в зависимости от степени вероятности ошибок и злоупотреблений. Степень выборочности и направления выборки зависят также от специфических условий клиента, состояния учета и от результатов предварительной контрольно-выборочной проверки заключений внутреннего аудита и уровня доверия к ним. Глубину, степень, направление выборки определяет сам аудитор. В каждом случае должен быть определен минимальный предел для детального исследования, обязательный для любой аудиторской проверки.
Выборочный аудит следует проводить в случае достаточно большого объема генеральной совокупности, ее однородности, при достаточно низкой допустимости ошибок и репрезентативной, т. е. представительной выборки. Аудиторская выборка должна соответствовать поставленной цели и характеру аудиторской проверки. Обычно выделяются следующие основные процедуры проведения выборочного аудита: исследование состава генеральной совокупности; определение объема и интервала выборки; выбор методов отбора; проверка выборочной совокупности; оценка результатов выборочной проверки; оценка риска выборочного контроля; экстраполяция результатов проверки и подготовка заключения.
Объем выборки зависит от характера генеральной совокупности, ее пригодности к аудиторской проверке, конкретной цели аудита, субъективного суждения аудитора и степени его осведомленности о делах фирмы. Допустимый уровень выборки определяется с учетом относительной значимости проверяемого показателя и вероятности допущения ошибок.
Аудиторская выборка, которая дает возможность аудитору сделать на ее основании правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности, называется представительной, или репрезентативной. Аудиторская выборка, не отвечающая этому свойству, называется непредставительной, или нерепрезентативной.
Число операций и документов, выбранных для аудиторской проверки, зависит от оценки аудитором системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Чем выше эта оценка, тем меньше объем выборки, и наоборот.
Объем аудиторской выборки может быть определен двумя путями:
При использовании первого подхода аудитор обычно задает объем выборки чисто интуитивно, исходя из своего опыта и специфики операций (например, проверить каждый десятый документ или операцию, каждый сотый и т. д.).
При использовании статистических методов аудитор сначала определяет необходимую точность подтверждения информации, а затем по формуле выборочного распределения Пуассона определяет коэффициент надежности (достоверности) и на его основе производит расчет объема выборки.
Выборочная проверка проводится в три этапа:
Аудитор должен принять решение, следует ли ему применять при проверке данного раздела учета выборочную проверку или сплошную. Проверка может проводиться сплошным методом. Аудитор может проверить правильность отражения в бухгалтерском учете сальдо или операций по счетам сплошным образом, если число элементов проверяемой совокупности настолько мало, что применение выборочных методов не является правомерным, либо если применение аудиторской выборки является менее эффективным, чем проведение сплошной проверки.
Методы формирования аудиторской выборки
При планировании выборки аудитору следует определить: совокупность данных, которая будет подвергнута выборочной проверке; элементы наибольшей стоимости и ключевые элементы; количество элементов, которые следует отобрать для проверки, и способы их отбора.
Аудитор должен принять решение, какую именно совокупность данных он будет проверять в ходе выборочной проверки. Обычно аудитор проверяет совокупность элементов, соответствующих сальдо или обороту по определенному счету бухгалтерского учета. Вместе с тем иногда бывает удобно разбить всю совокупность элементов на несколько подсовокупностей и впоследствии провести выборочную проверку по каждой подсовокупности раздельно. Такое разбиение общей совокупности на несколько частей называется стратификацией. Решение о применении или неприменении обычно принимает аудитор, исходя из своего профессионального опыта. При проверке основных средств удобно выделять в отдельную группу здания и строения, транспортные средства, производственный инвентарь и т. п. При проверке материалов удобно разбивать их на группы по субсчетам. При проверке реализации иногда можно разбить клиентов на группы по видам услуг.
Для обеспечения репрезентативности аудитор должен использовать один из следующих методов:
1. Случайный отбор — может проводиться по таблице случайных чисел.
2. Систематический отбор — предполагает, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа.
Интервал выборки (например, равный 50) определяется делением числа элементов в генеральной совокупности на объем отобранной совокупности. После определения исходной точки в пределах первых 50 элементов, отбирается каждый 50-й элемент выборки. Интервал при этом строится либо на определенном числе элементов совокупности, либо на стоимостной их оценке.
3. Бессистемный отбор.
При бессистемном отборе отобранная совокупность формируется без какой-либо систематизации.
4. Отбор элементов для проверки блоками.
Существует практика отбора элементов для проверки блоками, т. е. выбор смежных элементов генеральной совокупности (например, первичных документов какого-либо раздела учета, относящихся к одному конкретному месяцу). Хотя при некоторых обстоятельствах аудиторская процедура по проверке блоками элементов может оказаться целесообразной, этот метод редко является надлежащим методом формирования отобранной совокупности, если аудитор рассчитывает сделать на основе отобранной совокупности значимые выводы о всей генеральной совокупности.
Объем аудиторской выборки (ОВ) может быть определен по следующей формуле:
где ГС – генеральная совокупность выборки; УС – уровень существенности; КН – коэффициент надежности (величина, обратно пропорциональная аудиторскому риску).
Положения указанного правила (стандарта) могут применяться как к выборкам, построенным статистическим методом (случайная выборка), так и ко всем другим выборкам. Вне зависимости от того, каким методом построена выборка, она должна обеспечивать сбор аудиторских доказательств для формирования обоснованного мнения аудитора.
При выработке порядка проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности аудитор должен определить цели проверки и аудиторские процедуры, позволяющие достичь этих целей. Затем аудитор должен определить возможные ошибки, необходимые ему доказательства, которые требуется собрать, и на основе этого установить совокупность рассматриваемых данных (размер выборки).
При определении объема (размера) выборки аудитор должен установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки.
Риск выборки имеет место как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.
В аудиторской практике различают риски первого и второго рода для тестов системы контроля и проверки верности оборотов и сальдо по счетам:
Риск отклонения верной гипотезы требует дополнительной работы со стороны аудитора или экономического субъекта, в учете которого в результате проведенной выборки была обнаружена ошибка. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение сами результаты работы аудитора.
Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки.
При тестировании средств системы контроля допустимой ошибкой является максимальная степень отклонения от установленных экономическим субъектом процедур контроля.
При проверке верности оборотов и сальдо по счетам допустимой ошибкой является максимальная ошибка в сальдо или в определенном классе проводок, которую аудиторская организация согласна допустить, чтобы совокупное влияние таких ошибок на весь процесс аудита позволило ей утверждать с достаточной степенью достоверности, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных ошибок.
Если аудитор полагает, что в проверяемой совокупности содержится ошибка, ему необходима большая по объему выборка, чтобы убедиться, что общая величина таких ошибок в совокупности не превысит размера допустимой ошибки. Малый размер выборки используется в том случае, если аудитор предполагает, что совокупность свободна от ошибок.
По результатам выборочного исследования проводится оценка выборки, которая включает в себя:
При анализе ошибок, попавших в выборку, аудитор должен в первую очередь установить характер этих ошибок. Если поставленные цели проверки не были достигнуты с помощью выборочного исследования, аудитор может провести альтернативные аудиторские процедуры.
Аудитор может оценить качественный аспект ошибок, т. е. их сущность и причину, а также установить их влияние на другие участки аудита. Анализируя ошибки, аудитор может обнаружить, что они имеют общие черты, связанные с типом операций, производственными единицами и подразделениями, временем возникновения ошибок и т. п. В этом случае аудитор может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверить каждую из них отдельно, что позволит достичь более точных результатов.
Результаты, полученные по выборке, аудитор обязан распространить на всю проверяемую совокупность. Методы распространения могут быть различными, но они должны всегда соответствовать методам построения выборки. Если совокупность была разбита на подсовокупности, то распространение должно быть проведено в отношении каждой из них.
Выборочный аудит, основанный на менее чем 100 %-м охвате проверкой всех единиц в совокупности, содержит определенный риск допущения ошибки или ошибки выборки. Размер этой ошибки определяется разностью между результатами проверок выборочной и генеральной совокупностей. Аудитор должен исследовать как риск обнаружения, связанный с неполным учетом числа имеющихся ошибочных операций, так и риск оценки, связанный с неправильной оценкой размеров имеющихся ошибок.
Оценка результатов выборочного аудита — это проекция обнаруженных ошибок на всю совокупность. Частота ошибок определяется по формуле
где ЧО — частота ошибок или доля ошибочных операций; ЧОО — число ошибочных операций; ОВ — объем выборки.
Сумма искажений определяется на основе расчета коэффициента искажения, полученного при проверке выборки, и его распространения на всю генеральную совокупность по формуле
где КИ — коэффициент искажения; ВО — сумма выявленных ошибок при выборочном аудите; ВС — объем выборки.
Сумма искажений, выявленная при выборочном аудите, определяется по формуле
где СИ — общая сумма выявленных при выборочном аудите искажений генеральной совокупности; ГС — генеральная совокупность выборки; КИ — коэффициент искажения.
Например, если при проверке 30 документов из 600 аудитор обнаружил ошибку в размере 450 руб., то он может оценить общую ошибку генеральной совокупности следующим образом:
Общая ошибка генеральной совокупности может быть также определена следующим образом:
Аудитор должен убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимой величины. Для этого он сравнивает ошибку совокупности, полученную посредством распространения, с допустимой ошибкой. Если первая оказалась больше допустимой, аудитор должен повторно оценить риски выборки. Если он признает их неприемлемыми, то необходимо расширить круг аудиторских процедур или применить аудиторские процедуры, альтернативные проведенным.
Аудитор должен сравнить ошибку в проверяемой совокупности с допустимой величиной — уровнем существенности. Все стадии проведения аудиторской выборки должны быть отражены в рабочих документах аудитора.
Если полная предполагаемая величина ошибки, полученная по результатам выборки, в несколько раз меньше уровня существенности, аудитор может ограничиться тем, что предложит экономическому субъекту внести исправления только по фактически обнаруженным ошибкам.
Если полная предполагаемая величина ошибки, полученная по результатам выборки, близка по порядку величины к уровню существенности, выборочные проверки, проведенные в разных областях учета данного клиента, дают в сумме ошибку, сопоставимую по величине или превосходящую уровень существенности, аудитору необходимо проанализировать причины возникновения ошибок и оценить возможный объем ненайденных ошибок.
Аудитору следует рекомендовать клиенту исправить не только обнаруженные, но и другие возможные ошибки в данной области учета, после этого выборочно проверить другие элементы этого раздела учета еще раз.
5.2. Аудиторские доказательства, их виды, источники и способы получения
Требования к аудиторским доказательствам, на основе которых аудиторская организация может составить обоснованное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, определены Федеральным правилом (стандартом) № 5 «Аудиторские доказательства».
Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).
Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств исходят из следующего:
Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников и не противоречат друг другу. И, напротив, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимо провести для выяснения причин такого несоответствия.
Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов) и аналитические процедуры.
Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов.
Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за инвентаризацией материальных запасов, осуществляемой сотрудниками аудируемого лица).
Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.
Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).
Пересчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.
Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений.
5.3. Документирование аудита
Требования к документации установлены Федеральным правилом (стандартом) № 2 «Документирование аудита».
В соответствии с этим стандартом под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.
Необходимость рабочего документирования вытекает из следующих предпосылок:
1) наличие рабочих документов с результатами проверки свидетельствует о том, что аудит действительно проводился. И наоборот, отсутствие рабочих документов может послужить одним из поводов для обвинения аудиторской организации в составлении аудиторского заключения без проведения проверки, что может повлечь за собой аннулирование лицензии у аудиторской организации и аттестата у лица, подписавшего такое заключение (ст. 11 Закона «Об аудиторской деятельности»);
2) наличие рабочих документов является одним из основных средств внутрифирменного контроля за качеством работы аудиторов;
3) наличие рабочих документов может послужить решающим аргументом в пользу аудитора в случае возникновения спора с проверяемым субъектом по поводу качества проверки;
4) хорошо подготовленная и оформленная рабочая документация позволяет оптимизировать процесс проверки (сократить трудозатраты), т. к. она ускоряет процесс обработки информации аудитором.
Рабочие документы обычно содержат:
Аудитору необходимо установить надлежащие условия для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет.
5.4. Аналитические процедуры в аудиторской проверке
Единые требования в отношении применения аналитических процедур в ходе аудита установлены Федеральным правилом (стандартом) № 20 «Аналитические процедуры».
Аналитические процедуры включают в себя:
а) рассмотрение финансовой и другой информации об аудируемом лице в сравнении:
б) рассмотрение взаимосвязей:
Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными способами (простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.). Аналитические процедуры проводят в отношении консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности дочерних организаций, подразделений или сегментов и отдельных элементов финансовой информации. Выбор аудитором процедур, способов и уровня их применения является предметом профессионального суждения.
Аналитические процедуры используются:
1) при планировании аудитором характера, временных рамок и объема других аудиторских процедур;
2) в качестве аудиторских процедур проверки по существу, когда их применение может быть более эффективным, чем проведение детальных тестов операций и остатков по счетам бухгалтерского учета с целью снижения риска необнаружения в отношении конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;
3) в качестве общей обзорной проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности на завершающей стадии аудита.
Использование аналитических процедур при планировании может указать на особенности деятельности аудируемого лица, ранее не известные аудитору, и помочь ему при определении характера, временных рамок и объема других аудиторских процедур и выявлении областей возможного риска.
В аналитических процедурах при планировании аудита рекомендуется использовать как финансовую, так и другую информацию (например, взаимосвязь между объемом продаж и общей площадью торговых помещений).
Аудиторские процедуры проверки по существу проводятся в целях снижения риска необнаружения в отношении конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Решение о том, какие аудиторские процедуры использовать для достижения цели, поставленной аудитором, основывается на профессиональном суждении об ожидаемой эффективности имеющихся в его распоряжении аудиторских процедур для снижения риска необнаружения в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.
При выполнении аудиторских процедур проверки по существу необходимо учитывать:
1) цели выполнения аналитических процедур и степень, в которой возможно полагаться на их результаты;
2) особенности аудируемого лица и степень возможного разделения информации (например, аналитические процедуры могут дать лучшие результаты, если они применяются к финансовой информации по отдельным видам деятельности или к отдельным подразделениям, цехам, торговым помещениям аудируемого лица, чем к финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в целом);
3) наличие информации финансового (сметы, прогнозы) и нефинансового (количество произведенных или проданных единиц продукции) характера;
4) достоверность имеющейся информации (например, аудитору рекомендуется проверить, с достаточной ли тщательностью подготовлены работниками аудируемого лица сметные и прогнозные данные);
5) уместность имеющейся информации (например, аудитору целесообразно понять, были ли сметы составлены на основе ожидаемых результатов или же при их подготовке сотрудники аудируемого лица исходили из поставленных руководством аудируемого лица целей);
6) источник имеющейся информации (например, источники, независимые от аудируемого лица, обычно более надежны и дают более объективную информацию, чем внутренние источники);
7) сопоставимость имеющейся информации (например, может оказаться необходимым дополнить и детализировать данные по отрасли в целом, чтобы их можно было сравнить с данными аудируемого лица, производящего либо продающего специализированную продукцию);
8) знания, полученные аудитором во время предыдущих аудитов, а также понимание аудитором типичных проблем аудируемого лица, которые служили причиной для замечаний и внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Аналитические процедуры проводятся на завершающей стадии аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая (бухгалтерская) отчетность в целом мнению о деятельности аудируемого лица, которое сложилось у аудитора. Выводы, сделанные по результатам таких процедур, должны подтвердить выводы, сделанные во время проверки отдельных статей финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также помочь аудитору сделать общий вывод о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица подготовлена надлежащим образом.
Степень доверия аудитора к результатам аналитических процедур зависит:
1) от существенности рассматриваемых счетов бухгалтерского учета и частей финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, если остатки по счетам материально-производственных запасов являются существенными, аудитору не следует полагаться только на аналитические процедуры при формулировании своих выводов, однако аудитор может полагаться исключительно на аналитические процедуры в отношении отдельных статей доходов и расходов, если они являются несущественными по отдельности);
2) других аудиторских процедур, направленных на достижение тех же целей (например, выполняемых при анализе перспективы погашения дебиторской задолженности аудиторских процедур, в частности проверки последующих поступлений денежных средств, могущей подтвердить выводы, сделанные в результате применения аналитических процедур в отношении распределения дебиторов по срокам оплаты);
3) точности, с которой могут предполагаться результаты аналитических процедур (например, аудитор при сравнении прибыли за текущий период с прибылью за предыдущий период обычно ожидает большего соответствия, чем при сравнении доли в себестоимости отдельных видов расходов, в частности затрат на научные исследования или затрат на рекламу);
4) оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля (например, если внутренний контроль за процедурой обработки заявок на продажу товаров недостаточен и, следовательно, риск средств внутреннего контроля высок, то более надежными при формировании выводов аудитора о дебиторской задолженности будут детальные тесты отдельных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета, а не аналитические процедуры).
Если аналитические процедуры выявили отклонение от ожидаемых закономерностей или взаимосвязи, противоречащее другой информации либо отличающееся от предполагаемых величин, аудитор должен исследовать такие расхождения и получить по ним объяснения руководства аудируемого лица и соответствующие аудиторские доказательства.
Изучение необычных отклонений и взаимосвязей, как правило, начинается с запросов, представленных руководству аудируемого лица.
После получения ответов на запросы аудитор:
Выводы
Аудиторская выборка — перечень определенным образом отобранных элементов проверяемой совокупности с целью их изучения и формирования вывода о всей проверяемой совокупности.
Методы формирования аудиторской выборки:
Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора.
Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет и аналитические процедуры.
Под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита.
Аналитические процедуры — анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях о деятельности аудируемого лица, а также изучение связи этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причин возможных отклонений от нее.
Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными способами (простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.).